解读国税函[2010]256号：如何确定享受抵免企业所得税的投资额

北丐洪七公

解读国税函[2010]256号：如何确定享受抵免企业所得税的投资额
www.zjport.gov.cn　　编辑时间：2010-06-30　　来源：中国财务总监网




  近日，国家税务总局下发《关于环境保护节能节水、安全生产等专用设备投资抵免企业所得税有关问题的通知》（国税函[2010]256号）一文，对增值税转型后，如何确定投资额的有关问题作了明确。笔者就该文反应的背景问题、核心内容、风险提示作了简要分析，最后通过案例解析供读者参考。

  背景分析
　　
  《企业所得税法》第三十四条规定：企业购置用于环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的投资额，可以按一定比例实行税额抵免。享受优惠设备的投资额金额的确定就影响税额抵免的额度，因此如何确定设备的投资额就成了问题的关键。《财政部、国家税务总局关于执行环境保护专用设备等企业所得税优惠目录的通知》（财税[2008]48号文）明确，专用设备投资额，是指购买专用设备发票价税合计价格，但不包括按有关规定退还的增值税税款以及设备运输、安装和调试等费用。
　　
  2009年1月1日起，我国由生产型增值税转为消费型增值税，购入固定资产可以抵扣进项税，那么已经抵扣的进项税是否可以作为投资额抵免企业所得税，实务中存在不少争议。国税函[2010]256号对该问题进行了明确。
　　
  核心内容
　　
  国税函[2010]256号文规定，企业按照《财政部、国家税务总局关于执行环境保护专用设备企业所得税优惠目录节能节水专用设备企业所得税优惠目录和安全生产专用设备企业所得税优惠目录有关问题的通知》（财税[2008]48号）第二条规定进行税额抵免时，如增值税进项税额允许抵扣，其专用设备投资额不再包括增值税进项税额；如增值税进项税额不允许抵扣，其专用设备投资额应为增值税专用发票上注明的价税合计金额。企业购买专用设备取得普通发票的，其专用设备投资额为普通发票上注明的金额。
　　
  因此，文件明确了企业购入专用设备其进项税额已经抵扣的，其进项税额不允许再作为投资额抵免企业所得税；进项税额未抵扣的，其进项税额可以作为投资额抵免企业所得税，消除了上述争议。
　　
  风险提示
　　
  国税函[2010]256号文中对进项税额的阐述为“允许抵扣”和“不允许抵扣”，从文件字面理解除了不允许抵扣的固定资产外，其余均视为“允许抵扣”，两者不存在交集。意味着可享受抵免企业所得税的投资额企业因自身原因，可允许抵扣的专用设备，未享受进项税额抵扣，其进项税额不允许再作为投资额抵免企业所得税。因此，纳税人应区别不能抵扣情形的具体情况。例如进项税不能抵扣的情形主要包括：属于增值税暂行条例列举的不能抵扣的情形；取得发票不符合规定；超越抵扣规定的时限；抵扣手续不符合规定。
　　
  但取得发票不符合规定、超越抵扣规定的时限和抵扣手续不符合规定三种不能抵扣的情形。通常该事项进项税本来允许抵扣的，只是违反了相关规定，而不能抵扣。
　　
  《中华人民共和国增值税暂行条例》第十条规定，进项税额不允许抵扣的情形有：
　　
  （一）用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务；
　　
  （二）非正常损失的购进货物及相关的应税劳务；
　　
  （三）非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或者应税劳务；
　　
  （四）国务院财政、税务主管部门规定的纳税人自用消费品；
　　
  （五）本条第（一）项至第（四）项规定的货物的运输费用和销售免税货物的运输费用。
　　
  假如企业购入的专用设备用于上述项目，其进项税额不允许抵扣，在计算抵免的企业所得税时应以价税合计金额作为投资额。除上述之外，按文件字面理解，在计算抵免的企业所得税时，投资额不应包含进项税额。
　　
  案例分析
　　
  某企业2009年度应纳税所得2616万元，应纳所得税额＝2616×25%＝654万元。 公司于2009年6月份，投资兴建环保项目，“企业购置用于环境保护专用设备”，该项目已经税务机关审批确认符合投资抵免所得税优惠条件，环保设备价税合计936万元，取得增值税专用发票。进项税额136万元已在当月认证抵扣。
　　
  分析：增值税进项税额允许抵扣，其专用设备投资额不再包括增值税进项税额，因此，投资额为800万元（936－136）。2009年应纳所得税额为654万元，大于80（800×10%），可以抵免80万元。抵免后2009年实际应纳所得税额＝654－80＝574（万元）
　　
  假设该设备进项税额136万元，企业未去认证，没有获得抵扣，企业对该项设备入账价值为936万元，但增值税进项税额允许抵扣，企业自身原因未获得抵扣，计算抵免的企业所得税时，投资额也不应包含进项税额。